Reglamento definitivo sobre los nuevos créditos fiscales para la producción de energía limpia y la inversión en energía limpia

La semana pasada, el Servicio de Impuestos Internos (Internal Revenue Service, IRS) y el Departamento del Tesoro publicaron las tan esperadas regulaciones definitivas para el Crédito Fiscal para la Producción de Electricidad Limpia establecido en la Sección 45Y del Código de Impuestos Internos de 1986, en su versión modificada (el«Código»), y el Crédito Fiscal para la Inversión en Electricidad Limpia establecido en la Sección 48E del Código (las«Regulaciones Definitivas»), que pueden consultarse aquí.  Las Normas definitivas siguen a la publicación de las normas propuestas (las«Normas propuestas») el pasado mes de junio. Las Normas definitivas aclaran la definición de «instalación cualificada» y el mecanismo para calcular las tasas de emisión de gases de efecto invernadero («GEI») de las instalaciones cualificadas, aunque un análisis completo de los requisitos en materia de GEI excede el alcance de esta entrada del blog.  Además, cabe señalar que, con la llegada de la nueva administración, el poder ejecutivo podría revisar y, potencialmente, derogar estas Normas definitivas, aunque, por el momento, la administración Trump no ha manifestado públicamente su apoyo o su rechazo.

Las Normas Definitivas se aplican, en general, a las instalaciones que entren en servicio después del 31 de diciembre de 2024 y durante un año fiscal que finalice el 15 de enero de 2025 o después.  Sin embargo, ciertas normas relacionadas con la «Excepción de un megavatio» en virtud de la Sección 1.45Y-3 de las Normas definitivas y relacionadas con instalaciones calificadas con operaciones integradas tienen una fecha de aplicabilidad retrasada que es 60 días después de la publicación de las Normas definitivas.

Cuando se promulgaron inicialmente las secciones 45Y y 48E del Código, publicamos un blog en el que se describían las nuevas leyes, que puede consultarse aquí.  A continuación se ofrece un breve resumen de alto nivel de las normas de las secciones 45Y y 48E, pero no se describen todos los requisitos para obtener la calificación crediticia. Las normas de las secciones 45Y y 48E del Código se aplican a las instalaciones cualificadas que comiencen a construirse y se pongan en servicio, a efectos del impuesto federal sobre la renta, a partir del 1 de enero de 2025.  Por lo tanto, las instalaciones que cumplan los requisitos y que comiencen a construirse o se pongan en servicio antes del 1 de enero de 2025 deben seguir ateniéndose, en general, a las normas establecidas en la sección 45 del Código para el crédito fiscal a la producción (PTC) o en la sección 48 del Código para el crédito fiscal a la inversión (ITC), según corresponda. 

Los créditos previstos en los artículos 45Y y 48E están disponibles para cualquier instalación cualificada que se utilice para la generación de electricidad, que entre en servicio a partir del 1 de enero de 2025 y que tenga una tasa de emisiones de gases de efecto invernadero prevista no superior a cero. En el caso del artículo 48E, una instalación de almacenamiento de energía que cumpla los requisitos también puede optar al crédito.  Las instalaciones que cumplen los requisitos también incluyen cualquier ampliación de capacidad que entre en servicio a partir del 1 de enero de 2025. 

El crédito previsto en la sección 45Y refleja en general el PTC, ya que se trata de un crédito basado en la electricidad producida por una instalación cualificada, y el crédito previsto en la sección 48E refleja en general el ITC, ya que se trata de un crédito basado en la base imponible del contribuyente en una instalación cualificada, con varias diferencias en cada caso. El importe del crédito para cada uno de ellos se calcula en general de la misma manera que el ITC o el PTC, según corresponda.  Sin embargo, el importe del crédito se elimina gradualmente (tal y como se establece en el cuadro siguiente) en función de cuándo comienza la construcción de una instalación cualificada después del «año aplicable».  Según las secciones 45Y y 48E del Código, el año aplicable es el más tardío de (i) el año natural en el que las emisiones anuales de gases de efecto invernadero procedentes de la producción de electricidad en los Estados Unidos se reduzcan en un 75 % con respecto a los niveles de 2022, o (ii) 2032.

Las Regulaciones Finales aplican muchas de las normas históricas de las Secciones 45 y 48 del Código, incluidas las normas relativas al importe base del crédito: 0,3 centavos por kWh de electricidad (sujeto a ajustes por inflación) en virtud de la Sección 45Y y un 6 % en virtud de la Sección 48E.  Estas tasas de crédito pueden aumentarse en ambos casos si se cumple la excepción de 1 MW (CA) o los requisitos salariales vigentes, hasta 1,5 centavos por kWh de electricidad (sujeto a ajustes por inflación) en virtud de la sección 45Y y un 30 % en virtud de la sección 48E. Los créditos de bonificación por comunidad energética y contenido nacional también pueden aumentar estas tasas de crédito, aunque existen diferencias importantes en la forma en que se aplican estas normas.

A continuación se destacan varios aspectos notables de las Regulaciones Finales.

Normas destacadas en virtud del artículo 45Y

• En virtud del artículo 45Y, una instalación que inicialmente opera con emisiones de GEI superiores a cero (y, por lo tanto, no es elegible para el crédito en virtud del artículo 45Y) puede ser considerada posteriormente como una instalación cualificada —y, por lo tanto, elegible para el crédito en virtud del artículo 45Y— si cumple los requisitos en cualquier año fiscal durante el período de diez años a partir de la fecha en que la instalación entró en servicio originalmente.  Por ejemplo, si una instalación que por lo demás cumple los requisitos tiene emisiones de GEI superiores a cero durante sus tres primeros años de funcionamiento (por ejemplo, 2025-2027), pero luego se actualiza de tal manera que cumple el requisito de emisiones de GEI nulas, entonces se puede solicitar el crédito de la Sección 45Y para los años 4 a 10 de funcionamiento (2028-2034, en este ejemplo).

• Al igual que en el caso del PTC, la electricidad producida en una instalación cualificada debe ser vendida por el contribuyente a una persona no relacionada. Sin embargo, a diferencia de las normas establecidas en la sección 45, la ley y el Reglamento definitivo establecen que, en el caso de una instalación cualificada equipada con un dispositivo de medición que sea propiedad y esté operado por una persona no relacionada, el crédito previsto en la sección 45Y del Código se aplica a la electricidad producida en una instalación cualificada y vendida, consumida o almacenada por el contribuyente.  Aunque esta norma ofrece cierta flexibilidad a los contribuyentes, el IRS se negó a adoptar la norma de la Sección 45 de la Notificación 2008-60 del IRS, que establece que las ventas de electricidad se considerarán realizadas a un contribuyente no vinculado si el productor de electricidad vende electricidad a una persona vinculada para su reventa a una persona no vinculada al productor.

Normas destacadas en virtud del artículo 48E

• En el Reglamento definitivo, las «instalaciones cualificadas» y la «tecnología de almacenamiento de energía» («EST») se definen y tratan por separado.  Por consiguiente, la sección 48E no permite instalaciones combinadas de energía solar y almacenamiento: cada instalación debe solicitar el crédito en virtud de la sección 48E por separado como «instalación cualificada» o «EST», según corresponda. Esta norma podría tener implicaciones para la aplicación de los requisitos de salario vigente y aprendizaje, la elegibilidad para el complemento de contenido nacional y la elegibilidad para el complemento de comunidad energética.

• Del mismo modo, las Regulaciones Finales definen «unidad de instalación calificada» para incluir todos los componentes de la propiedad funcionalmente interdependiente, y el término «instalación calificada» para referirse a una unidad de instalación calificada más sus partes integrantes. Esto es importante porque el cumplimiento de los requisitos de salario vigente y aprendizaje, la elegibilidad para el complemento de contenido nacional y la elegibilidad para el complemento de comunidad energética se determinan sobre la base de una «instalación calificada».  Por ejemplo, esto significa que, en muchos casos, el salario vigente y el aprendizaje, el contenido nacional y la elegibilidad de la comunidad energética se medirían para una instalación solar a nivel del inversor, en lugar de para todo el proyecto, como se exige para el ITC en virtud del artículo 48 del Código.  Aunque esta norma figuraba en la propuesta de reglamento, muchos comentaristas solicitaron al IRS que permitiera algún tipo de agregación (similar a las normas sobre proyectos energéticos de la sección 48) a efectos de la sección 48E. El IRS rechazó esta solicitud, y las normas del reglamento definitivo exigirán ahora una planificación muy cuidadosa en lo que respecta al salario vigente y el aprendizaje, el complemento por contenido nacional y el complemento por comunidad energética.

• Además, según las Regulaciones Finales, el costo de los bienes de interconexión calificados (que se definen de manera similar en las regulaciones finales de la Sección 48) solo es elegible para el ITC en el caso de las «instalaciones calificadas».  En el caso de la EST, el coste de los bienes de interconexión no es elegible para el crédito en virtud de la Sección 48E. Una vez más, esto difiere de la aplicación del ITC para los bienes de interconexión cualificados para la tecnología de almacenamiento de energía que son elegibles para el ITC en virtud de la Sección 48 del Código.

Normas destacadas tanto para la sección 45Y como para la 48E

• Las Regulaciones Finales adoptan la norma de las Regulaciones Propuestas según la cual los siguientes tipos o categorías de instalaciones pueden considerarse como si tuvieran una tasa de emisiones no superior a cero: energía eólica, solar, hidroeléctrica, marina e hidrocinética, geotérmica, fisión nuclear, energía de fusión y determinadas propiedades de recuperación de energía residual.  Para los tipos o categorías de instalaciones no enumerados anteriormente, los contribuyentes deben basarse en la tabla anual que establece las tasas de emisión de GEI vigentes en la fecha en que la instalación comienza a construirse o, si no se establece en la tabla anual, en la tasa de emisión provisional determinada por el Secretario para la instalación concreta del contribuyente.

• Además, para los tipos o categorías de instalaciones no enumerados anteriormente, el Reglamento definitivo confirma que determinadas emisiones de GEI quedan excluidas del requisito de que la tasa de GEI no sea superior a cero, incluidas, por ejemplo, las emisiones que se producen antes del inicio de la explotación comercial y las emisiones derivadas de las actividades rutinarias de funcionamiento y mantenimiento.

• Tanto la Sección 45Y como la 48E se basan en las normas vigentes sobre salarios y aprendizaje contenidas en las Secciones 45(b)(7) y (8) del Código y en las Secciones 1.45-7, 1.45-8, 1.45-12 y 1.48-13 del Reglamento del Tesoro, salvo, como se ha señalado anteriormente con respecto a la sección 48E, que el salario vigente y el aprendizaje se miden a nivel de las instalaciones cualificadas y no a nivel del proyecto energético (como ha sido el caso para el ITC).

• Para la excepción de 1 MW (CA) prevista en los artículos 45Y y 48E, el Reglamento definitivo incorpora normas similares para el cálculo de la potencia nominal, tal y como se establece en el Reglamento definitivo del artículo 48. Sin embargo, el Reglamento definitivo también establece que la potencia nominal de una instalación cualificada con «operaciones integradas» con cualquier otra instalación cualificada debe calcularse utilizando la potencia nominal agregada de cada instalación cualificada.  Se considerará que una instalación cualificada tiene «operaciones integradas» con cualquier otra instalación cualificada si las instalaciones cualificadas son del mismo tipo de tecnología y (1) son propiedad de los mismos contribuyentes o de contribuyentes relacionados, (2) se hayan puesto en servicio en el mismo año fiscal, y (3) transmitan la electricidad generada por las instalaciones cualificadas a través del mismo punto de interconexión, si están conectadas a la red, o sean capaces de dar servicio al mismo usuario final, si no están conectadas a la red o si suministran electricidad directamente a un usuario final detrás del contador. Estas normas tienen una fecha de aplicabilidad aplazada hasta el 16 de marzo de 2025.

• Tanto la sección 45Y como la 48E adoptan la conocida regla 80/20, que establece que una instalación puede considerarse como puesta en servicio originalmente incluso si la unidad de la instalación cualificada contiene algunos componentes usados, siempre que el valor justo de mercado de los componentes usados de la unidad de la instalación cualificada no supere el 20 % del valor total de la unidad de la instalación cualificada (que se determina sumando el coste de los componentes nuevos de la propiedad más el valor de los componentes usados de la propiedad incluidos en la instalación calificada). 

El equipo de Foley seguirá supervisando los avances relacionados con estas Regulaciones Finales. Si tiene alguna pregunta, póngase en contacto con uno de los abogados que figuran aquí.